با توجه به نقش محوری بانک‌ها در نظام اقتصادی، تحلیل دقیق صورت‌های مالی آن‌ها می‌تواند تأثیر بسزایی بر تصمیم‌گیری‌ها، به ویژه در حوزه سیاست‌گذاری پولی بانک مرکزی، داشته باشد. چرا که با تحلیل دقیق صورت‌های مالی آن‌ها می‌توان به راه‌های شناسایی کشف انواع تقلب آنها نیز آشنا شد. البته تجربه نشان می‌دهد که تشخیص تقلب‌های بانکی به سادگی امکان‌پذیر نیست و نیازمند تخصص و دانش عمیق در این حوزه است.

بانک‌ها عمدتا از طریق منابع درآمدی همچون درآمد حاصل از تسهیلات، درآمد سرمایه‌گذاری، سود ناشی از نوسانات نرخ ارز (تسعیر ارز) و سایر درآمدهای غیرعملیاتی (مانند فروش اموال تملیکی) اقدام به شناسایی سود می‌نمایند. این موارد از جمله مهم‌ترین مواردی هستند که امکان دستکاری و ارائه صورت‌های مالی با سودآوری کاذب را برای بانک‌ها فراهم می‌آورند.

با توجه به اینکه بیش از نیمی از دارایی‌های اغلب بانک‌ها را تسهیلات اعطایی به اشخاص غیردولتی تشکیل می‌دهد، درآمد حاصله از این تسهیلات می‌تواند سهم قابل توجهی از درآمدهای عملیاتی بانک‌ها را به خود اختصاص دهد.

بخش قابل توجهی از این درآمدها به دلیل ماهیت قراردادی تسهیلات (مبادله‌ای) به صورت تعهدی شناسایی می‌شوند، به این معنا که کل سود تسهیلات در زمان اعطای آن شناسایی می‌گردد. علاوه بر این، امکان شناسایی غیرواقعی بخشی از درآمدها طی فرآیند امهال تسهیلات نیز وجود دارد.

به عبارت دیگر، بانک می‌تواند در جریان فرآیند امهال، در زمانی که قصد مطالبه سود از مشتری را دارد (که معمولاً منوط به دریافت وجه نقد سود است)، مبلغ سود را به صورت موقت و غیر نقدی به عنوان درآمد شناسایی کرده و همزمان حساب مطالبات خود را از مشتری افزایش دهد. در واقع، بانک با انجام یک عملیات حسابداری، سودی را شناسایی می‌نماید که هنوز وجه آن دریافت نشده است. این عمل، نمونه‌ای بارز از شناسایی غیرواقعی درآمد تسهیلات توسط مؤسسات بانکی محسوب می‌شود.

بخش دیگری از اقلام سمت راست ترازنامه بانک‌ها را انواع سرمایه‌گذاری‌ها تشکیل می‌دهند، بانک‌ها عمدتا از دو مسیر سود نقدی دریافتی از شرکت‌های سرمایه‌پذیر (DPS) و سود ناشی از فروش انواع سرمایه‌گذاری‌ها می‌توانند از این محل درآمد داشته باشند. شناسایی سود غیرواقعی و ساختگی برای بانک‌ها عمدتا از محل مورد دوم یعنی سود ناشی از فروش سرمایه گذاری‌ها حاصل می‌شود.

بررسی عملکرد بانک‌ها طی ده سال گذشته نشان می‌دهد که این مؤسسات مالی، معمولا در شرایط مشابه، از طریق ایجاد شرکت‌های کاغذی و فروش دارایی‌های خود به این شرکت‌ها به صورت غیرنقدی، یا انتقال دارایی‌ها به شرکت‌های وابسته و شناسایی سودهای تعهدی (غیرنقدی)، اقدام به پوشش ریسک‌های خود می‌نمایند.

نکته قابل توجه آن است که در بسیاری از موارد، شرکت خریدار وجه مورد نیاز جهت انجام معامله را از طریق تسهیلاتی تأمین می‌نماید که به طور غیرمستقیم از همان بانک فروشنده دریافت شده است. این رویه در خصوص فروش دارایی‌های ثابت و اموال تملیکی بانک‌ها نیز به طور مشابه مشاهده می‌شود.

چنانچه روند سود و زیان بانک‌ها طی چند سال اخیر مورد بررسی قرار گیرد، مشخص می‌شود که بخش عمده‌ای از سودآوری این مؤسسات مالی در این دوره زمانی، ناشی از تفاوت مثبت دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی (پوزیشن باز ارزی) آنها بوده است. این نوع سودآوری که عمدتا متأثر از نوسانات نرخ ارز و تورم در سال‌های اخیر بوده است، می‌تواند به عنوان یکی از عوامل اصلی سودآوری بانک‌ها در این دوره تلقی گردد.

اما پرسش اصلی این است که آیا این تفاوت مثبت در عملکرد بانک‌ها همواره واقعی بوده یا امکان ساختگی بودن آن نیز وجود دارد؟ بدیهی است که بانک‌ها، همانند سایر مواردی که پیش‌تر ذکر شد، قادر به شناسایی سود غیرواقعی هستند.

با توجه به اینکه بخش عمده‌ای از دارایی‌های ارزی بانک‌ها را تسهیلات و مطالبات ارزی تشکیل می‌دهد، تسعیر مطالبات غیرجاری ارزی، به ویژه در شرایطی که حجم قابل توجهی از این مطالبات غیرجاری باشند، می‌تواند منجر به بهبود وضعیت پوزیشن ارزی بانک و شناسایی سود در صورت افزایش نرخ ارز در شرایط تورمی شود. نمونه‌های متعددی از بانک‌هایی وجود دارد که از این روش برای شناسایی سود غیر واقعی بهره‌برداری کرده‌اند.

همچنین از جمله مواردی که در سرفصل هزینه‌ای بانک‌ها می‌توانند با دستکاری و کاهش آنها، سود بیشتر یا زیان کمتری را شناسایی کنند شامل مواردی همچون هزینه‌های مطالبات مشکوک‌الوصول، هزینه سود سپرده (البته در موارد محدود) و هزینه مالیات بر درآمد خواهد بود. «هزینه مطالبات مشکوک‌الوصول» و «هزینه مالیات بر درآمد» از جمله مواردی هستند که امکان دستکاری و گزارش کمتر از میزان واقعی هزینه‌ها را برای بانک‌ها فراهم می‌آورند.

هزینه مورد اشاره، پس از هزینه سود سپرده، بزرگ‌ترین و مهم‌ترین جزء هزینه‌های بانک‌ها در صورت سود و زیان محسوب می‌شود. به همین دلیل، هرگونه دستکاری در این هزینه می‌تواند تأثیر قابل توجهی بر افزایش سود یا کاهش زیان بانک داشته باشد.

برخی از بانک‌ها با اتخاذ روشی، ضریب نقدشوندگی وثایق دریافتی خود را بیش از ارزش واقعی آن در نظر می‌گیرند. این اقدام به بانک‌ها امکان می‌دهد تا حجم مطالبات غیرجاری قابل اعمال در ذخایر اختصاصی را به طور قابل توجهی کاهش دهند. شایان ذکر است که مطالبات غیرجاری پس از کسر ارزش وثایق بر اساس ضریب نقدشوندگی آنها، در محاسبه ذخایر اختصاصی لحاظ می‌گردد.

چنانچه به بندهای شرط گزارش حسابرسی برخی از بانک‌ها مراجعه شود، می‌توان به مواردی دست یافت که توسط حسابرسان به آنها اشاره شده است. این مورد، یکی از روش‌های متعددی است که بانک‌ها برای کاهش هزینه‌های مطالبات مشکوک‌الوصول به کار می‌گیرند.

اگرچه هزینه مالیات بر درآمد، نسبت به سایر هزینه‌ها در صورت سود و زیان، سهم قابل توجهی را به خود اختصاص نمی‌دهد، اما با توجه به سوءاستفاده برخی بانک‌ها از این هزینه به منظور کاهش ظاهری میزان مالیات پرداختنی، از اهمیت ویژه‌ای برخوردار است.

مطابق مفاد ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم، هزینه سود سپرده‌های نزد بانک‌ها و مؤسسات مالی مجاز، تا سقف تعیین‌شده توسط بانک مرکزی، جزء هزینه‌های قابل قبول و معاف از مالیات محسوب می‌گردد. لذا پرداخت هرگونه سود مازاد بر سقف مذکور، مشمول پرداخت مالیات خواهد بود. اما بسیاری از بانک‌ها اقدام به پرداخت سودهایی بالاتر از نرخ تعیین شده به سپرده‌گذاران نموده‌اند. لذا در چنین شرایطی، اخذ مالیات از این بانک‌ها به دلیل پرداخت هزینه‌های غیرمجاز، امری ضروری است.

برخی از مؤسسات بانکی در شرایط کنونی، مازاد سود پرداختی خود (مبلغی فراتر از نرخ تعیین‌شده توسط بانک مرکزی) را به عنوان هزینه مالی شناسایی می‌نمایند. این هزینه، از نظر مالیاتی قابل قبول بوده و در نتیجه، هنگام محاسبه میانگین نرخ سود سپرده‌های مدت‌دار، اثری از نرخ‌های خارج از محدوده مقررات مشاهده نخواهد شد.

در گذشته، برخی از بانک‌ها جهت دور زدن قوانین مربوط به پرداخت سود سپرده، از روشی مشابه روش مورد بحث استفاده می‌نمودند. با این حال، به دلیل افزایش نظارت‌ها و سخت‌گیری‌های سازمان امور مالیاتی، امکان اجرای این روش‌ها در حال حاضر به شدت محدود شده است.

نورشسنده: احسان راکعی کارشناس پول و بانک